Artikel 18 Wet op de loonbelasting 1964, artikel 18a Wet op de loonbelasting 1964 en artikel 19b Wet op de loonbelasting 1964

Artikel 18, eerste lid, onderdeel a, onder 1, Wet op de loonbelasting 1964, artikel 18a, vierde en zesde lid, Wet op de loonbelasting 1964 en artikel 19b, eerste lid, Wet op de loonbelasting 1964

Vervroegd pensioen en doorwerken (Vraag & Antwoord 08-014 d.d. 110118)

Vraag
Wat zijn de voorwaarden voor (door)werken en bijverdienen als een werknemer zonder fiscale sancties zijn ouderdomspensioen of zijn prepensioen eerder in wil laten gaan dan de in de regeling opgenomen pensioendatum of richtleeftijd?

Antwoord
Het antwoord op deze vraag is afhankelijk van het tijdstip waarop de werknemer zijn pensioen in wil laten gaan. Er worden drie situaties onderscheiden. Voor situaties waarin het pensioen vervroegd ingaat op of na de datum waarop de werknemer de leeftijd bereikt die vijf jaar lager is dan de voor de betreffende werknemer geldende AOW-leeftijd geldt een tegemoetkoming (zie onderdeel B). De in onderdeel C opgenomen voorwaarden gelden alleen voor vervroegingen naar een leeftijd van meer dan vijf jaar vr de AOW-leeftijd. Voor de volledigheid gaat onderdeel A eerst in op de situatie dat een werknemer met pensioen gaat op de reguliere ingangsdatum van de (pre)pensioenregeling en doorwerkt.

  1. Pensioen op de reguliere ingangsdatum van de (pre)pensioenregeling en doorwerken
    Als een werknemer met pensioen gaat op de reguliere ingangsdatum van de (pre)pensioenregeling gelden geen fiscale voorwaarden voor (door)werken en bijverdienen. In dat geval gaat het immers niet om een subjectief besluit van de werknemer zelf maar om de uitvoering van een algemene regeling. Die regeling is opgesteld met behulp van in een (ver) verleden gemaakte objectieve veronderstellingen omtrent onder meer gewenste pensioendatum, arbeidskracht, leeftijd en inkomen. Het is in overeenstemming met het objectieve karakter van zon regeling dat deze niet fiscaal onzuiver wordt als werknemers na de in die regeling voorziene pensioendatum onverkort inkomen blijven genieten uit hun economische activiteiten of nieuwe betaalde economische activiteiten opstarten.

  2. Ingang pensioen op of binnen 5 jaar voor AOW-datum en doorwerken
    In onderdeel 6 van het besluit van 24 november 2017, nr. 2017-126948 is een tegemoetkoming opgenomen voor situaties waarin het pensioen vervroegd ingaat op of na de datum waarop de werknemer de leeftijd bereikt die vijf jaar lager is dan de voor de betreffende werknemer geldende AOW-leeftijd. In dat geval vindt de hierna in onderdeel C beschreven toetsing of de inkomensgenererende economische activiteiten overeenkomstig de vervroegde ingang van het pensioen worden verminderd niet plaats. Er worden aan een dergelijke vervroeging geen fiscale voorwaarden gesteld. Het navolgende is in de praktijk dus alleen van belang voor vervroegingen naar een leeftijd meer dan vijf jaar vr de AOW-leeftijd.

  3. Ingang pensioen meer dan 5 jaar voor AOW-datum en doorwerken
    Het antwoord op de vraag wat de voorwaarden zijn voor (door)werken en bijverdienen bij een vervroegde ingang van het pensioen is te vinden in artikel 18, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB): bij ouderdomspensioen moet sprake zijn van een inkomensvoorziening. Dat wil zeggen dat de fiscale faciliteit waarbij de aanspraken op ouderdomspensioen worden vrijgesteld erop is gericht om verlies van inkomen uit werk op te vangen. Voor prepensioen geldt hetzelfde. Indien een werknemer zijn ouderdomspensioen of prepensioen vervroegd laat ingaan zonder dat hij dienovereenkomstig in inkomen uit werk achteruitgaat, voldoet de fiscale faciliteit niet meer aan die doelstelling. Op grond van artikel 19b, eerste lid, Wet LB wordt dan de gehele aanspraak op de vervroegde ingangsdatum belast.

    Het is niet van belang of het inkomen afkomstig is uit dezelfde dienstbetrekking, uit een andere dienstbetrekking of uit enige andere inkomensgenererende activiteit. Vervroegde pensionering veronderstelt een einde van het arbeidzame leven.

    Als sprake is van een gedeeltelijke vervroegde pensionering dient de mate van vermindering van de inkomensgenererende economische activiteiten overeen te komen met het gedeelte waarvoor het pensioen vervroegd ingaat. Ook hier is niet van belang of doorgewerkt wordt in dezelfde dienstbetrekking of dat andere inkomensgenererende economische activiteiten worden verricht. Vanuit de werknemer bezien dient een een-op-een relatie te bestaan tussen de mate van vervroegde pensionering en de mate van reductie van de economische activiteiten waarmee het inkomen wordt gegenereerd.

    Bij de beoordeling van de mate van vermindering van de economische activiteiten kunnen betaalde economische activiteiten buiten beschouwing blijven die de pensioengerechtigde al verrichtte tijdens het bestaan van de dienstbetrekking waar het te vervroegen pensioen uit afkomstig is. Uiteraard is hierbij de veronderstelling dat de bestaande activiteiten niet toenemen na de vervroegde pensionering.

    Slapersrecht
    Het kan zijn dat het te vervroegen pensioen een zogenoemd slapersrecht is. Er zit dan enige tijd tussen het moment van ontslag en de vervroegde pensionering. In dat geval kunnen de na het ontslag ondernomen inkomensgenererende economische activiteiten bij de beoordeling van de fiscale aanvaardbaarheid van de vervroeging niet buiten beschouwing blijven. Er is dan immers geen sprake van activiteiten die al werden verricht tijdens het bestaan van de dienstbetrekking waar het te vervroegen pensioen uit afkomstig is.

    Intentie(verklaring)
    Om de gevolgen van het bovenstaande beleid voor de uitvoering van de (pre)pensioenregeling door pensioenverzekeraars te beperken kan een verzekeraar er mee volstaan om op de datum van vervroegde pensionering van de werknemer een verklaring te vragen. Hierin verklaart de werknemer dat hij zijn arbeidzame leven beindigt in (ten minste) dezelfde mate als waarin hij vervroegd met pensioen gaat en dat hij niet van plan is inkomensgenererende economische activiteiten te gaan verrichten.

    Mocht de werknemer na de vervroegde pensionering na verloop van tijd besluiten toch weer betaalde economische activiteiten te gaan verrichten of deze uit te breiden dan heeft dat in het algemeen geen gevolgen voor de zuiverheid van het (pre)pensioen. Dit is alleen anders als de inspecteur op grond van feiten en omstandigheden aannemelijk kan maken dat de intentie tot het (weer) starten of uitbreiden van inkomensgenererende economische activiteiten al bestond op het moment van de vervroegde pensionering. Zon situatie zal zich bijvoorbeeld voordoen als de werknemer de wettelijke verplichting heeft om mee te werken aan het verkrijgen van arbeid, bijvoorbeeld op grond van de Werkloosheidswet of de Participatiewet. In dat geval is immers sprake van een verplichte intentie tot doorwerken.

    Kanttekening
    Bovenstaande uitleg van artikel 18 Wet LB bij vervroegde pensionering is niet in strijd met het beleid om werknemers langer te laten werken. Vervroegde pensionering is geen onderdeel van overheidsbeleid, ook niet als daarnaast wordt doorgewerkt. Het beleid is gericht op langer doorwerken zonder vervroegde pensionering en op doorwerken na (gedeeltelijke) pensionering op de reguliere pensioendatum. Bij een keuze voor een combinatie van vervroegde pensionering met doorwerken bestaat voorts een gerede kans op een pensioentekort als de inkomsten uit de (overige) werkzaamheden na een aantal jaren wegvallen. Het pensioen wordt bij vervroegde ingang immers aanzienlijk verlaagd welke verlaging alleen in de eerste jaren wordt opgevangen door de inkomsten uit de voortgezette of uitgebreide economische activiteiten. Het ontstaan van dergelijke pensioentekorten is, gelet op de maatschappelijke gevolgen daarvan, niet in het algemeen belang.