Deze versie van het V&A is vervangen door V&A 13-001 d.d. 16 september 2015.

Artikel 18a Wet op de loonbelasting 1964

Pensioenregeling met pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar en hoger dan wettelijk maximaal opbouwpercentage na 1 januari 2014 (Vraag & Antwoord 13-001 d.d. 051213)

Vraag
Op 1 januari 2013 is de Wet verhoging AOW- en pensioenrichtleeftijd (Wet VAP) in werking getreden. Met het invoeren van deze wet wordt de minimale voor de pensioenopbouw te hanteren pensioenrichtleeftijd per 1 januari 2014 verhoogd van 65 naar 67 jaar. Ook worden de maximale pensioenopbouwpercentages verlaagd. Het maximale opbouwpercentage per dienstjaar voor ouderdomspensioen in een eindloonregeling gaat van 2% naar 1,9% en in een middelloonregeling van 2,25% naar 2,15%. Voor de pensioenopbouw in een beschikbare-premieregeling kan men vanaf 1 januari 2014 maximaal uitgaan van een in 37 jaar op te bouwen ouderdomspensioen van 70% van het laatst verdiende loon.

In het besluit ‘Loonheffingen. Pensioenen; aanwijzing van pensioenregelingen in verband met de invoering van de Wet verhoging AOW en pensioenrichtleeftijd’ (besluit van 27 november 2012, nr. BLKB2012/1628M) is een tijdelijke aanwijzing opgenomen van bepaalde pensioenregelingen. Het zijn pensioenregelingen die als gevolg van de invoering van de Wet VAP op bepaalde onderdelen niet meer dan in geringe mate afwijken van wat overigens is bepaald in of krachtens hoofdstuk IIB van de Wet LB. Het belang van deze afwijkingen mag niet uitgaan boven het belang van de marges op andere onderdelen.

In het besluit wordt alleen ingegaan op de gevolgen van de verlaging van de pensioenopbouwpercentages per 1 januari 2014. Is het met toepassing van de aanwijzing van het besluit ook mogelijk om na 1 januari 2014 voor de pensioenopbouw door te gaan met een bestaande pensioenregeling op basis van een pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar?

Antwoord
Ja. Het is mogelijk om met toepassing van de aanwijzing van het besluit van 27 november 2012 na 1 januari 2014 voor de pensioenopbouw door te gaan met een pensioenregeling op basis van een pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar. Ook de lagere pensioenrichtleeftijd moet worden verwerkt via de in het besluit omschreven hogere franchise of lagere pensioengrondslag. Het verschil in pensioenrichtleeftijd komt in de berekeningen tot uitdrukking door voor het maximaal te hanteren pensioenopbouwpercentage uit te gaan van de in Vraag & Antwoord 12-004 opgenomen maximale opbouwpercentages voor pensioenrichtleeftijden lager dan 67 jaar.

Voorbeeld middelloonregeling
Een middelloonregeling bevat voor 2013 een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar en een pensioenopbouwpercentage van 2,25%. Vanaf 1 januari 2014 geldt voor de opbouw in een middelloonstelsel een minimale pensioenrichtleeftijd van 67 jaar en een maximaal opbouwpercentage van 2,15%. Indien men de pensioenrichtleeftijd wil handhaven op 65 jaar, moet het maximale opbouwpercentage van 2,15% actuarieel herrekend worden. Zoals aangegeven in Vraag & Antwoord 12-004 mag het opbouwpercentage in een middelloonregeling met een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar vanaf 1 januari 2014 maximaal 1,84% zijn.

Het in 2014 blijven hanteren van een pensioenregeling met pensioenrichtleeftijd van 65 jaar en een pensioenopbouwpercentage van 2,25%, geeft een overschrijding van het maximale opbouwpercentage van 2,25 -/- 1,84 = 0,41%. Deze overschrijding moet gecompenseerd worden met een hogere AOW-franchise of met een verlaagde pensioengrondslag.

Het voorbeeld gaat uit van een werknemer met een pensioengevend loon van € 35.000.

Verhoogde AOW-franchise
De gecorrigeerde AOW-franchise moet de 0,41% te hoge pensioenopbouw volledig compenseren. In het besluit is een stappenplan opgenomen voor het vaststellen van de te hanteren AOW-franchise:

  1. Bepaal de correctiefactor door het maximale opbouwpercentage van 1,84% te delen door het gehanteerde opbouwpercentage van 2,25%. Deze factor is 0,8177777.
  2. Bereken de maximale pensioengrondslag bij het pensioengevend loon van € 35.000. Voor het voorbeeld wordt uitgegaan van de AOW-franchise van artikel 18a, achtste lid, Wet LB voor 2013 van € 13.227. De maximale pensioengrondslag is dan dus € 35.000 -/- € 13.227 = € 21.773.
  3. Bereken het geldende sleutelbedrag door het pensioengevend loon van € 35.000 te verminderen met de maximale pensioengrondslag uit stap 2, nadat deze is gecorrigeerd met de correctiefactor uit stap 1. In cijfers is dat € 35.000 -/- (21.773 * 0,8177777) = € 17.194,53. Dit sleutelbedrag is de verhoogde franchise bij een pensioengevend loon van € 35.000.
  4. Ter controle: De pensioenopbouw volgens de pensioenregeling is 2,25% van (€ 35.000 -/- € 17.194,53) = € 400,62. De fiscaal maximale opbouw bedraagt 1,84% van (€ 35.000 -/- € 13.227) = € 400,62. De verhoogde AOW-franchise compenseert het te hoge pensioenopbouwpercentage dus volledig.

Verlaagde pensioengrondslag
Het verlagen van de pensioengrondslag is een andere mogelijkheid om het te hoge pensioenopbouwpercentage te compenseren. De correctie op de pensioengrondslag moet zodanig worden vastgesteld dat die de 0,41% te hoge pensioenopbouw volledig compenseert. Vanaf 2014 geldt voor de pensioenopbouw in een middelloonregeling met een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar een maximaal opbouwpercentage van 1,84%. Door de pensioengrondslag te vermenigvuldigen met de factor 1,84/2,25 is 2,25% van de gecorrigeerde pensioengrondslag gelijk aan 1,84% van de niet gecorrigeerde pensioengrondslag. In cijfers: [(€ 35.000 -/- € 13.227) * 1,84/2,25] * 2,25% = € 400,62. Dit is gelijk aan (€ 35.000 -/- € 13.227) * 1,84% = € 400,62.

Voorbeeld eindloonregeling
Een eindloonregeling bevat voor 2013 een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar en een pensioenopbouwpercentage van 2%. Vanaf 1 januari 2014 geldt voor de opbouw in een eindloonstelsel een minimale pensioenrichtleeftijd van 67 jaar en een maximaal opbouwpercentage van 1,9%. Indien men de pensioenrichtleeftijd wil handhaven op 65 jaar, moet het maximale opbouwpercentage van 1,9% actuarieel herrekend worden. Zoals aangegeven in Vraag & Antwoord 12-004 mag het opbouwpercentage in een eindloonregeling met een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar vanaf 1 januari 2014 maximaal 1,63% zijn .

Het in 2014 voor de pensioenopbouw blijven hanteren van een pensioenregeling met pensioenrichtleeftijd van 65 jaar en een pensioenopbouwpercentage van 2%, geeft een overschrijding van het maximale opbouwpercentage van 2 -/- 1,63 = 0,37%. Deze overschrijding moet gecompenseerd worden met een hogere AOW-franchise of met een verlaagde pensioengrondslag.

Het voorbeeld gaat uit van een werknemer met een pensioengevend loon van € 35.000.

Verhoogde AOW-franchise
De gecorrigeerde AOW-franchise moet de 0,37% te hoge pensioenopbouw volledig compenseren. In het besluit is een stappenplan opgenomen voor het vaststellen van de te hanteren AOW-franchise:

  1. Bepaal de correctiefactor door het maximale opbouwpercentage van 1,63% te delen door het oude opbouwpercentage van 2%. Deze factor is 0,815.
  2. Bereken de maximale pensioengrondslag bij het pensioengevend loon van € 35.000. Voor het voorbeeld wordt uitgegaan van de AOW-franchise van artikel 18a, achtste lid, Wet LB voor 2013 van € 13.227. De maximale pensioengrondslag is dan dus € 35.000 -/- € 13.227 = € 21.773
  3. Bereken het geldende sleutelbedrag door het pensioengevend loon van € 35.000 te verminderen met de maximale pensioengrondslag uit stap 2, nadat deze is gecorrigeerd met de correctiefactor uit stap 1. In cijfers is dat € 35.000 -/- (21.773 * 0,815) = € 17.255,01. Dit sleutelbedrag is de verhoogde franchise bij een pensioengevend loon van € 35.000.
  4. Ter controle: De pensioenopbouw volgens de pensioenregeling is 2% van (€ 35.000 -/- € 17.255,01) = € 354,89. De fiscaal maximale opbouw bedraagt 1,63% van (€ 35.000 -/- € 13.227) = € 354,89. De verhoogde AOW-franchise compenseert het te hoge pensioenopbouwpercentage dus volledig.

Verlaagde pensioengrondslag
Het verlagen van de pensioengrondslag is een andere mogelijkheid om het te hoge pensioenopbouwpercentage te compenseren. De correctie op de pensioengrondslag moet zodanig worden vastgesteld dat die de 0,37% te hoge pensioenopbouw volledig compenseert. Vanaf 2014 geldt voor de pensioenopbouw in een eindloonregeling met een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar een maximaal opbouwpercentage van 1,63%. Door de pensioengrondslag te vermenigvuldigen met de factor 1,63/2 is 2% van de gecorrigeerde pensioengrondslag gelijk aan 1,63% van de niet gecorrigeerde pensioengrondslag. In cijfers: [(€ 35.000 -/- € 13.227) * 1,63/2] * 2% = € 354,89. Dit is gelijk aan (€ 35.000 -/- € 13.227) * 1,63% = € 354,89.