Artikel 18a Wet op de loonbelasting 1964

Pensioenregeling met pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar en hoger dan wettelijk maximaal opbouwpercentage in 2014 (Vraag & Antwoord 13-001 d.d. 160915)

Vraag
Op 1 januari 2013 is de Wet verhoging AOW- en pensioenrichtleeftijd (Wet VAP) in werking getreden. Met het invoeren van deze wet werd de minimale voor de pensioenopbouw te hanteren pensioenrichtleeftijd per 1 januari 2014 verhoogd van 65 naar 67 jaar. Ook werden de maximale pensioenopbouwpercentages verlaagd. Het maximale opbouwpercentage per dienstjaar voor ouderdomspensioen in een eindloonregeling ging van 2% naar 1,9% en in een middelloonregeling van 2,25% naar 2,15%. Voor de pensioenopbouw in een beschikbare-premieregeling kon men in 2014 maximaal uitgaan van een in 37 jaar op te bouwen ouderdomspensioen van 70% van het laatst verdiende loon.

In het besluit ‘Loonheffingen. Pensioenen; aanwijzing van pensioenregelingen in verband met de invoering van de Wet verhoging AOW en pensioenrichtleeftijd’ (besluit van 27 november 2012, nr. BLKB2012/1628M) was een tijdelijke aanwijzing opgenomen van bepaalde pensioenregelingen. Het besluit is vervallen met ingang van 1 januari 2015. Het besluit had betrekking op pensioenregelingen die als gevolg van de invoering van de Wet VAP op bepaalde onderdelen niet meer dan in geringe mate afweken van wat overigens was bepaald in of krachtens hoofdstuk IIB van de Wet LB. Het belang van deze afwijkingen mocht niet uitgaan boven het belang van de marges op andere onderdelen.

In het besluit werd alleen ingegaan op de gevolgen van de verlaging van de pensioenopbouwpercentages per 1 januari 2014. Was het met toepassing van de aanwijzing van het besluit ook mogelijk om in 2014 voor de pensioenopbouw door te gaan met een bestaande pensioenregeling op basis van een pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar?

Antwoord
Ja. Het was in 2014 mogelijk om samen met de toepassing van de aanwijzing van het besluit van 27 november 2012 voor de pensioenopbouw door te gaan met een pensioenregeling op basis van een pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar. Ook de lagere pensioenrichtleeftijd moest worden verwerkt via de in het besluit omschreven hogere franchise of lagere pensioengrondslag. Het verschil in pensioenrichtleeftijd moest in de berekeningen tot uitdrukking komen door voor het jaar 2014 voor het maximaal te hanteren pensioenopbouwpercentage uit te gaan van de in Vraag & Antwoord 12-004 opgenomen maximale opbouwpercentages voor pensioenrichtleeftijden lager dan 67 jaar.

Ook na 1 januari 2015 is het mogelijk om voor de pensioenopbouw uit te gaan van een pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar. In Vraag & Antwoord 14-008 zijn de bij de lagere pensioenrichtleeftijd passende opbouwpercentages opgenomen voor 2015 en volgende jaren. In 2015 en volgende jaren kan echter geen gebruik meer gemaakt worden van de tijdelijke aanwijzing van bepaalde pensioenregelingen van het besluit van 27 november 2012, nr. BLKB2012/1628M.

De voorbeelden uit de bijlage bij het besluit van 27 november 2012, nr. BLKB2012/1628M werken bij een pensioenleeftijd van 65 jaar als volgt uit:

Voorbeeld middelloonregeling (2014 en Vraag & Antwoord 12-004)
Een middelloonregeling bevatte in 2013 een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar en een pensioenopbouwpercentage van 2,25%. Voor het jaar 2014 gold voor de opbouw in een middelloonstelsel een minimale pensioenrichtleeftijd van 67 jaar en een maximaal opbouwpercentage van 2,15%. Indien men de pensioenrichtleeftijd wilde handhaven op 65 jaar, moest het maximale opbouwpercentage van 2,15% actuarieel herrekend worden. Zoals aangegeven in Vraag & Antwoord 12-004 mocht het opbouwpercentage in een middelloonregeling met een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar voor het jaar 2014 maximaal 1,84% zijn.

Het in 2014 blijven hanteren van een pensioenregeling met pensioenrichtleeftijd van 65 jaar en een pensioenopbouwpercentage van 2,25%, gaf een overschrijding van het maximale opbouwpercentage van 2,25 -/- 1,84 = 0,41%. Deze overschrijding moest gecompenseerd worden met een hogere AOW-franchise of met een verlaagde pensioengrondslag.

Het voorbeeld gaat uit van een werknemer met een pensioengevend loon van € 35.000.

Verhoogde AOW-franchise
De gecorrigeerde AOW-franchise moest de 0,41% te hoge pensioenopbouw volledig compenseren. In het besluit was een stappenplan opgenomen voor het vaststellen van de te hanteren AOW-franchise:

  1. Bepaal de correctiefactor door het maximale opbouwpercentage van 1,84% te delen door het gehanteerde opbouwpercentage van 2,25%. Deze factor is 0,8177777.
  2. Bereken de maximale pensioengrondslag bij het pensioengevend loon van € 35.000. Voor het voorbeeld wordt uitgegaan van de AOW-franchise van artikel 18a, achtste lid, Wet LB voor 2013 van € 13.227. De maximale pensioengrondslag is dan dus € 35.000 -/- € 13.227 = € 21.773.
  3. Bereken het geldende sleutelbedrag door het pensioengevend loon van € 35.000 te verminderen met de maximale pensioengrondslag uit stap 2, nadat deze is gecorrigeerd met de correctiefactor uit stap 1. In cijfers is dat € 35.000 -/- (21.773 * 0,8177777) = € 17.194,53. Dit sleutelbedrag is de verhoogde franchise bij een pensioengevend loon van € 35.000.
  4. 4. Ter controle: De pensioenopbouw volgens de pensioenregeling was 2,25% van (€ 35.000 -/- € 17.194,53) = € 400,62. De fiscaal maximale opbouw was 1,84% van (€ 35.000 -/- € 13.227) = € 400,62. De verhoogde AOW-franchise compenseerde het te hoge pensioenopbouwpercentage dus volledig.

Verlaagde pensioengrondslag
Het verlagen van de pensioengrondslag was een andere mogelijkheid om het te hoge pensioenopbouwpercentage te compenseren. De correctie op de pensioengrondslag moest zodanig worden vastgesteld dat die de 0,41% te hoge pensioenopbouw volledig compenseerde. Voor het jaar 2014 gold voor de pensioenopbouw in een middelloonregeling met een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar een maximaal opbouwpercentage van 1,84%. Door de pensioengrondslag te vermenigvuldigen met de factor 1,84/2,25, was 2,25% van de gecorrigeerde pensioengrondslag gelijk aan 1,84% van de niet gecorrigeerde pensioengrondslag. In cijfers: [(€ 35.000 -/- € 13.227) * 1,84/2,25] * 2,25% = € 400,62. Dit is gelijk aan (€ 35.000 -/- € 13.227) * 1,84% = € 400,62.

Voorbeeld eindloonregeling (2014 en Vraag & Antwoord 12-004)
Een eindloonregeling bevatte in 2013 een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar en een pensioenopbouwpercentage van 2%. Voor het jaar 2014 gold voor de opbouw in een eindloonstelsel een minimale pensioenrichtleeftijd van 67 jaar en een maximaal opbouwpercentage van 1,9%. Indien men de pensioenrichtleeftijd wilde handhaven op 65 jaar, moest het maximale opbouwpercentage van 1,9% actuarieel herrekend worden. Zoals aangegeven in Vraag & Antwoord 12-004 mocht het opbouwpercentage in een eindloonregeling met een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar voor het jaar 2014 maximaal 1,63% zijn.

Het in 2014 voor de pensioenopbouw blijven hanteren van een pensioenregeling met pensioenrichtleeftijd van 65 jaar en een pensioenopbouwpercentage van 2%, gaf een overschrijding van het maximale opbouwpercentage van 2 -/- 1,63 = 0,37%. Deze overschrijding moest gecompenseerd worden met een hogere AOW-franchise of met een verlaagde pensioengrondslag.

Het voorbeeld gaat uit van een werknemer met een pensioengevend loon van € 35.000.

Verhoogde AOW-franchise
De gecorrigeerde AOW-franchise moest de 0,37% te hoge pensioenopbouw volledig compenseren. In het besluit was een stappenplan opgenomen voor het vaststellen van de te hanteren AOW-franchise:

  1. Bepaal de correctiefactor door het maximale opbouwpercentage van 1,63% te delen door het oude opbouwpercentage van 2%. Deze factor is 0,815.
  2. Bereken de maximale pensioengrondslag bij het pensioengevend loon van € 35.000. Voor het voorbeeld wordt uitgegaan van de AOW-franchise van artikel 18a, achtste lid, Wet LB voor 2013 van € 13.227. De maximale pensioengrondslag is dan dus € 35.000 -/- € 13.227 = € 21.773
  3. Bereken het geldende sleutelbedrag door het pensioengevend loon van € 35.000 te verminderen met de maximale pensioengrondslag uit stap 2, nadat deze is gecorrigeerd met de correctiefactor uit stap 1. In cijfers is dat € 35.000 -/- (21.773 * 0,815) = € 17.255,01. Dit sleutelbedrag is de verhoogde franchise bij een pensioengevend loon van € 35.000.
  4. 4. Ter controle: De pensioenopbouw volgens de pensioenregeling was 2% van (€ 35.000 -/- € 17.255,01) = € 354,89. De fiscaal maximale opbouw was 1,63% van (€ 35.000 -/- € 13.227) = € 354,89. De verhoogde AOW-franchise compenseert het te hoge pensioenopbouwpercentage dus volledig.

Verlaagde pensioengrondslag
Het verlagen van de pensioengrondslag is een andere mogelijkheid om het te hoge pensioenopbouwpercentage te compenseren. De correctie op de pensioengrondslag moest zodanig worden vastgesteld dat die de 0,37% te hoge pensioenopbouw volledig compenseerde. Voor het jaar 2014 gold voor de pensioenopbouw in een eindloonregeling met een pensioenrichtleeftijd van 65 jaar een maximaal opbouwpercentage van 1,63%. Door de pensioengrondslag te vermenigvuldigen met de factor 1,63/2 was 2% van de gecorrigeerde pensioengrondslag gelijk aan 1,63% van de niet gecorrigeerde pensioengrondslag. In cijfers: [(€ 35.000 -/- € 13.227) * 1,63/2] * 2% = € 354,89. Dit is gelijk aan (€ 35.000 -/- € 13.227) * 1,63% = € 354,89.