Deze versie van het V&A is vervangen door Vraag & Antwoord 14-008 d.d. 26 oktober 2017.

Artikel 18a Wet op de loonbelasting 1964 en artikel 18d Wet op de loonbelasting 1964

Artikel 18a, eerste, tweede, zesde en achtste lid, Wet op de loonbelasting 1964 en artikel 18d, eerste lid, onderdeel d, Wet op de loonbelasting 1964

Pensioenrichtleeftijd vůůr 67 jaar in de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 december 2017 (regime Witteveen 2015) (Vraag & Antwoord 14-008 d.d. 170317)

Vraag
Op 1 januari 2015 zijn de maatregelen van de Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen en Wijziging van de Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen en het Belastingplan 2014 (Witteveen 2015) in werking getreden. De jaarlijkse pensioenopbouwruimte is beperkt tot ten hoogste 1,875% voor regelingen gebaseerd op het middelloonstelsel en ten hoogste 1,657% voor regelingen gebaseerd op het eindloonstelsel. Bovendien is er een maximum gesteld aan het in aanmerking te nemen pensioengevend loon. In 2015 is het maximum pensioengevend loon Ä 100.000 (2016: Ä 101.519). De fiscale pensioenrichtleeftijd blijft na het in werking treden van Witteveen 2015 67 jaar. De pensioenrichtleeftijd zal in de toekomst automatisch worden aangepast aan de ontwikkeling van de levensverwachting (zie artikel 18a, elfde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB). Per 1 januari 2018 wordt de pensioenrichtleeftijd verhoogd naar 68 jaar.

Moet in een pensioenregeling van een na 1949 geboren werknemer altijd een pensioenrichtleeftijd van 67 jaar of ouder worden opgenomen?

Antwoord
Nee. Ook na het in werking treden van Witteveen 2015 mag in een pensioenregeling een pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar worden opgenomen. Voor werknemers die na 1949 zijn geboren geldt dan wel de voorwaarde dat de omvang van het op te bouwen ouderdomspensioen niet hoger is dan het op basis van algemeen aanvaarde actuariŽle grondslagen naar de lagere pensioenrichtleeftijd herrekende fiscaal maximale ouderdomspensioen ingaande op 67 jaar. Dit volgt uit artikel 18a, zesde lid, Wet LB. Deze actuariŽle herrekening kan zowel plaatsvinden in de opbouwfase als op de ingangsdatum van het pensioen. In de opbouwfase leidt de herrekening tot een lagere jaarlijkse maximale opbouw voor het ouderdomspensioen.

In onderdeel 11.5 van het besluit van 6 november 2015, nr. BLKB2015/830M is echter tijdelijk goedgekeurd dat de in artikel 18a, zesde lid, Wet LB voorgeschreven actuariŽle herrekening van het ouderdomspensioen achterwege blijft in de situatie dat de uitkeringen van het ouderdomspensioen ingaan op de eerste dag van de maand waarin de deelnemer de pensioenrichtleeftijd van 67 jaar of de in de pensioenregeling opgenomen lagere pensioenrichtleeftijd bereikt. Aan de goedkeuring is de voorwaarde verbonden dat in de pensioenregeling geen opbouwpercentage voor het ouderdomspensioen wordt gehanteerd dat hoger is dan het in artikel 18a Wet LB voor het gehanteerde pensioenopbouwstelsel opgenomen maximumopbouwpercentage. Voor pensioenregelingen die gebruik maken van de combinatie van een verlaagde inbouw van AOW met een verlaagd opbouwpercentage als bedoeld in artikel 10aa van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (UBLB) geldt de voorwaarde dat in de pensioenregeling geen opbouwpercentage wordt gehanteerd dat hoger is dan het in artikel 10aa UBLB opgenomen maximumopbouwpercentage voor het gehanteerde pensioenopbouwstelsel en het bedrag van de verlaagde AOW-inbouw. De goedkeuring vervalt met ingang van 1 januari 2018.

Maximale opbouwpercentages voor een ouderdomspensioen
In het overzicht hieronder zijn de in de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 december 2017 geldende maximale, herrekende opbouwpercentages opgenomen voor ouderdomspensioen ingaande op 67, 6611/12, 66, 65, 64, 63, 62, 61 en 60 jaar. De herrekende maximale opbouwpercentages voor de pensioenopbouw met ingang van 1 januari 2018 met een pensioenrichtleeftijd van 68 jaar zijn opgenomen in V&A 17-012.

De opbouwpercentages voor ouderdomspensioen ingaande op 6611/12 jaar zijn te gebruiken in de situatie dat de uitkeringen van het ouderdomspensioen ingaan op de eerste dag van de maand waarin de pensioengerechtigde 67 jaar wordt. Ook in die situatie mag het op te bouwen pensioen niet hoger zijn dan het op basis van algemeen aanvaarde actuariŽle grondslagen naar de lagere pensioenrichtleeftijd herrekende fiscaal maximale ouderdomspensioen ingaande op 67 jaar. In dat geval geldt echter tot 1 januari 2018 de eerder genoemde goedkeuring van onderdeel 11.5 van het besluit van 6 november 2015, nr. BLKB2015/830M.

TABEL 1

Pensioenleeftijd volgens pensioenregeling

Maximaal opbouwpercentage ouderdomspensioen in een middelloonstelsel Witteveen 2015

Maximaal opbouwpercentage ouderdomspensioen in een eindloonstelsel Witteveen 2015

67

1,875

1,657

6611/12

1,863

1,646

66

1,739

1,536

65

1,616

1,428

64

1,504

1,329

63

1,403

1,240

62

1,311

1,158

61

1,226

1,084

60

1,149

1,015

De herrekende maximale opbouwpercentages voor de pensioenopbouw in de periode van 1 januari 2005 tot en met 31 december 2013 onder de werking van de Wet aanpassing fiscale behandeling VUT/prepensioen en introductie levensloopregeling (Wet VPL) en de pensioenopbouw onder de werking van de Wet verhoging AOW- en pensioenrichtleeftijd (Wet VAP) in 2014 zijn opgenomen in respectievelijk V&A 05-046 en V&A 12-004. Voor de herrekende maximale opbouwpercentages voor de pensioenopbouw met ingang van 1 januari 2018 onder de werking van Witteveen 2015 met een pensioenrichtleeftijd van 68 jaar wordt verwezen naar V&A 17-012.


Gevolgen voor het partnerpensioen
Als in de pensioenregeling een pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar is opgenomen, betekent dit niet dat ook de maximale opbouwpercentages per (bereikbaar) dienstjaar voor het partnerpensioen en het wezenpensioen van de artikelen 18b en 18c Wet LB op een lager (actuarieel herrekend) niveau moeten worden vastgesteld. Vanzelfsprekend is het aantal (bereikbare) dienstjaren voor het partner- en wezenpensioen wel lager dan bij een in de regeling opgenomen pensioenrichtleeftijd van 67 jaar.

Maximale opbouwpercentages voor een ouderdomspensioen plus 70% partnerpensioen
Men kan er ook voor kiezen om de omvang van het partnerpensioen in de pensioenregeling te stellen op 70% van het ouderdomspensioen. Bij een pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar is het opbouwpercentage van het partnerpensioen dan lager dan het toegestane wettelijke maximum van artikel 18b Wet LB. Ten opzichte van de situatie bij een pensioenrichtleeftijd van 67 jaar wordt het partnerpensioen in dit geval immers evenredig verlaagd met de verlaging van het opbouwpercentage voor het ouderdomspensioen.

Door eerst een partnerpensioen op basis van het wettelijk maximum van artikel 18b Wet LB toe te zeggen en deze toezegging direct te laten volgen door een ruil van partnerpensioen naar ouderdomspensioen, wordt de actuariŽle herrekening van het ouderdomspensioen gedeeltelijk gecompenseerd. Het naar het ouderdomspensioen te ruilen partnerpensioen is gelijk aan het verschil tussen het in eerste instantie toegezegde fiscaal maximale partnerpensioen en het partnerpensioen van 70% van het ouderdomspensioen. Het resultaat van deze ruil leidt dan tot de volgende maximale opbouwpercentages van het ouderdomspensioen.

TABEL 2

Pensioenleeftijd volgens pensioenregeling

Maximaal opbouwpercentage ouderdomspensioen in een middelloonstelsel Witteveen 2015

Maximaal opbouwpercentage ouderdomspensioen in een eindloonstelsel Witteveen 2015

67

1,875

1,657

6611/12

1,865

1,648

66

1,761

1,557

65

1,657

1,465

64

1,562

1,380

63

1,474

1,302

62

1,392

1,230

61

1,317

1,163

60

1,246

1,101

In de situatie dat de uitkeringen van het ouderdomspensioen ingaan op de eerste dag van de maand waarin de pensioengerechtigde 67 jaar wordt, geldt ook hier tot 1 januari 2018 de eerder genoemde goedkeuring van onderdeel 11.5 van het besluit van 6 november 2015, nr. BLKB2015/830M.


Maximale opbouwpercentages voor een ouderdomspensioen voor de toepassing van artikel 10aa UBLB
In het overzicht hieronder zijn de in de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 december 2017 geldende maximale, herrekende verlaagde opbouwpercentages opgenomen voor ouderdomspensioen ingaande op 67, 6611/12, 66, 65, 64, 63, 62, 61 en 60 jaar voor de toepassing van de combinatie van een verlaagde inbouw van AOW met een verlaagd opbouwpercentage als bedoeld in artikel 10aa UBLB. In de situatie dat de uitkeringen van het ouderdomspensioen ingaan op de eerste dag van de maand waarin de pensioengerechtigde 67 jaar wordt, geldt ook hier tot 1 januari 2018 de eerder genoemde goedkeuring van onderdeel 11.5 van het besluit van 6 november 2015, nr. BLKB2015/830M.

TABEL 3

Pensioenleeftijd volgens pensioenregeling

Maximaal opbouwpercentage ouderdomspensioen in een middelloonstelsel
(artikel 10aa, eerste lid, UBLB) Witteveen 2015

Maximaal opbouwpercentage ouderdomspensioen in een eindloonstelsel
(artikel 10aa, tweede lid, UBLB) Witteveen 2015

Maximaal 1,701%

Maximaal 1,788%

Maximaal 1,483%

Maximaal 1,570%

67

1,701

1,788

1,483

1,570

6611/12

1,690

1,776

1,473

1,560

66

1,577

1,658

1,375

1,456

65

1,466

1,541

1,278

1,353

64 1,365 1,435 1,190 1,260

63

1,273

1,338

1,110

1,175

62 1,189 1,250 1,037 1,097

61

1,112

1,169

0,970

1,027

60 1,042 1,096 0,909 0,962

De herrekende maximale opbouwpercentages voor de pensioenopbouw met toepassing van artikel 10aa UBLB onder de werking van de Wet VAP in 2014 zijn opgenomen in V&A 12-004. Voor de herrekende maximale opbouwpercentages voor de pensioenopbouw met ingang van 1 januari 2018 onder de werking van Witteveen 2015 met een pensioenrichtleeftijd van 68 jaar wordt verwezen naar V&A 17-012.


Maximale opbouwpercentages voor een ouderdomspensioen plus 70% partnerpensioen voor de toepassing van artikel 10aa UBLB
In het overzicht hieronder zijn de in de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 december 2017 geldende maximale, herrekende verlaagde opbouwpercentages opgenomen voor ouderdomspensioen ingaande op 67, 6611/12, 66, 65, 64, 63, 62, 61 en 60 jaar gecombineerd met een partnerpensioen van 70% van het ouderdomspensioen voor de toepassing van de combinatie van een verlaagde inbouw van AOW met een verlaagd opbouwpercentage als bedoeld in artikel 10aa UBLB. In de situatie dat de uitkeringen van het ouderdomspensioen ingaan op de eerste dag van de maand waarin de pensioengerechtigde 67 jaar wordt, geldt ook hier tot 1 januari 2018 de eerder genoemde goedkeuring van onderdeel 11.5 van het besluit van 6 november 2015, nr. BLKB2015/830M.

Ook bij toepassing van de verlaagde opbouwpercentages en inbouw van AOW van artikel 10aa UBLB is het mogelijk om de omvang van het partnerpensioen in de pensioenregeling te stellen op 70% van het ouderdomspensioen. Bij een pensioenrichtleeftijd lager dan 67 jaar is het opbouwpercentage van het partnerpensioen dan lager dan het toegestane wettelijke maximum van artikel 18b Wet LB in combinatie met artikel 10aa UBLB. Ten opzichte van de situatie bij een pensioenrichtleeftijd van 67 jaar wordt het partnerpensioen in dit geval immers evenredig verlaagd met de verlaging van het opbouwpercentage voor het ouderdomspensioen vanwege de actuariŽle herrekening naar de lagere pensioenrichtleeftijd.

Door eerst een partnerpensioen op basis van het wettelijk maximum van artikel 18b Wet LB in combinatie met artikel 10aa UBLB toe te zeggen en deze toezegging direct te laten volgen door een ruil van partnerpensioen naar ouderdomspensioen, wordt de actuariŽle herrekening van het ouderdomspensioen gedeeltelijk gecompenseerd. Het naar het ouderdomspensioen te ruilen partnerpensioen is gelijk aan het verschil tussen het in eerste instantie toegezegde fiscaal maximale partnerpensioen en het partnerpensioen van 70% van het ouderdomspensioen. Het resultaat van deze ruil leidt dan bij toepassing van de verlaagde opbouwpercentages en inbouw van AOW van artikel 10aa UBLB tot de volgende maximale opbouwpercentages van het ouderdomspensioen.

TABEL 4

Pensioenleeftijd volgens pensioenregeling

Maximaal opbouwpercentage ouderdomspensioen in een middelloonstelsel
(artikel 10aa, eerste lid, UBLB) Witteveen 2015

Maximaal opbouwpercentage ouderdomspensioen in een eindloonstelsel
(artikel 10aa, tweede lid, UBLB) Witteveen 2015

Maximaal 1,701%

Maximaal 1,788%

Maximaal 1,483%

Maximaal 1,570%

67

1,701

1,788

1,483

1,570

6611/12 1,692 1,778 1,475 1,561
66 1,598 1,680 1,393 1,475

65

1,504

1,581

1,311

1,388

64 1,417 1,489 1,235 1,308

63

1,337

1,405

1,166

1,234

62 1,263 1,328 1,101 1,166

61

1,194

1,255

1,041

1,102

60 1,131 1,188 0,986 1,043

De herrekende maximale opbouwpercentages voor de pensioenopbouw met toepassing van artikel 10aa UBLB onder de werking van de Wet VAP in 2014 zijn opgenomen in V&A 12-004. Voor de herrekende maximale opbouwpercentages voor de pensioenopbouw met ingang van 1 januari 2018 onder de werking van Witteveen 2015 met een pensioenrichtleeftijd van 68 jaar wordt verwezen naar V&A 17-012.


Slotopmerkingen
Artikel 18a, zesde lid, Wet LB laat de directe toekenning van een ouderdomspensioen op basis van tabel 2 of 4 zonder de omweg van de ruil van het partnerpensioen niet toe. Slechts via de weg van toezegging van een maximaal partnerpensioen, direct gevolgd door een (gedeeltelijke) ruil daarvan naar het ouderdomspensioen op basis van artikel 18d, eerste lid, onderdeel d, Wet LB, kan deze situatie worden bereikt. Uiteraard kan er alleen een ruil van partnerpensioen plaatsvinden als er daadwerkelijk een partnerpensioen is toegezegd.

Omdat de rechten van de partner door de (gedeeltelijke) ruil van het partnerpensioen naar het ouderdomspensioen worden aangetast, zal de partner moeten instemmen met de ruil. Het door de ruil ontstane verlies aan partnerpensioen kan op grond van artikel 18d, eerste lid, onderdeel d, Wet LB niet worden gecompenseerd.

De bovenstaande opbouwpercentages gelden als een algemeen toepasbare richtlijn. Daarvan kan in individuele omstandigheden worden afgeweken. Daarvoor moet aannemelijk worden gemaakt dat in dat individuele geval een ander actuarieel herrekend opbouwpercentage moet worden toegepast.

Bij beschikbare-premieregelingen kan men uitgaan van de premiestaffels van het besluit van 20 januari 2017, nr. 2017-7168, Staatscourant 2017, nr. 4421). Voor een na 1949 geboren werknemer kan men alleen de staffels gebruiken met leeftijdsklassen tot 67 jaar. Bij ingang van het pensioen vůůr 67 jaar is het dan aanwezige kapitaal de tegenwaarde van de herrekende aanspraken ten opzichte van 67 jaar.